Per-country-limitation bei Anrechnung ausländischer Steuern
Grundlagen zur Anrechnung ausländischer Steuern
In Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften sind auch mit ihren ausländischen Einkünften in Deutschland steuerpflichtig (§ 1 Abs. 2 KStG, sog. Welteinkommensprinzip). In § 34d EStG (§ 26 Abs. 1 KStG i.V. mit § 34c EStG) hat der Gesetzgeber abschließend dargelegt, welche Einkünfte als ausländische Einkünfte gelten. Die ausländischen Einkünfte sind nach deutschem Steuerrecht abzugrenzen und zu ermitteln.
Deutschland hat mit vielen ausländischen Staaten Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) abgeschlossen. Sie regeln, welchem Staat das Besteuerungsrecht an den ausländischen Einkünften zusteht und geben die entsprechende Methode zur Vermeidung einer potenziellen Doppelbesteuerung vor. Nicht selten kommt die Anrechnungsmethode zum Tragen.
Auch für den Fall, dass kein solches DBA vorliegt, regelt das deutsche KStG in § 26, wie eine Doppelbesteuerung ausländischer Einkünfte vermieden bzw. abgemildert wird (nicht möglich bei der Freistellungsmethode, vgl. § 34c Abs. 6 Satz 2 i.V. mit Abs. 1 EStG).
Hinweis: Als Alternative zur Anrechnung ist auf Antrag ein Abzug der ausländischen Steuern bei der Ermittlung der inländischen Einkünfte (Betriebsausgaben) möglich; dies folgt aus § 26 Abs. 1 KStG i.V. mit § 34c Abs. 2 EStG.
Ermittlung des Anrechnungshöchstbetrags (Per-country-limitation)
Ausländische Steuern können unter den Voraussetzungen des § 34c EStG auf die deutsche Körperschaftsteuer bis maximal zur Höhe der deutschen Steuer, die auf diese ausländischen Einkünfte entfällt, angerechnet werden.
Die Berechnung richtet sich nach folgender Formel:
Höchstbetrag: KSt x ausländische Einkünfte / zu versteuerndes Einkommen
Diese Berechnung ist für jeden einzelnen ausländischen Staat getrennt durchzuführen. Dabei kann nur die auf die Einkünfte aus einem ausländischen Staat festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer angerechnet werden (§ 26 Abs. 1 KStG i.V. mit § 34c Abs. 7 Nr. 1 EStG, § 68a EStDV). Ein Vor- oder Rücktrag von nicht genutzten Höchstbeträgen ist nicht möglich, ebenso wenig ein Ausgleich zwischen den verschiedenen Ländern.
Für die Berücksichtigung der ausländischen Einkünfte ist u.a. Voraussetzung, dass diese Einkünfte im ausländischen Staat nach dessen Recht besteuert wurden. Dabei ist nicht entscheidend, ob die Einkünfte auch nach deutschem Recht steuerfrei wären. Zu den ausländischen Einkünften zählen nicht die durch ein DBA steuerfreien Einkünfte (Freistellungsmethode).
Hinweis: Bei der Ermittlung des jeweiligen länderbezogenen Höchstbetrags ist zu berücksichtigen, dass von den ausländischen Einnahmen Betriebsausgaben abzuziehen sind, wenn ein wirtschaftlicher Zusammenhang (unmittelbar und mittelbar) mit diesen besteht. Dieser Zusammenhang muss dabei zu den konkreten besteuerten Einnahmen im Ausland im Veranlagungsjahr bestehen, d.h. Tätigkeiten im Ausland reichen nicht aus.
Wirkungen der Per-country-limitation
Sinn und Zweck der Per-country-limitation ist, dass der Gesetzgeber vermeiden möchte, dass eine die anteilige deutsche Steuer übersteigende ausländische Steuer eines Staats für die Anrechnung auf die niedrig besteuerten Einkünfte aus einem anderen ausländischen Staat durch die deutsche Körperschaft genutzt werden kann. Daneben bewirkt die Beschränkung, dass niedrig und hoch besteuerte Einkünfte zusammengerechnet werden, wenn sie aus einem Staat stammen.
Hinweis: Das Gewerbesteuergesetz enthält grundsätzlich keine entsprechende Anrechnungsvorschrift. Das Finanzgericht Hessen hat in seinem Urteil vom 26.8.2020 allerdings entschieden, dass eine Anrechnung der Gewerbesteuer doch möglich sein kann. Eine Voraussetzung sei, dass ein DBA eine Anrechnung ausländischer Steuer auf die „deutsche Steuer (vom Einkommen)“ enthält (FG Hessen vom 26.8.2020, Az.: 8 K 1860/16, EFG 2021 S. 779). So konnte in diesem Fall die einbehaltene ausländische Quellensteuer auf steuerpflichtige Kapitalerträge auf die inländische Gewerbesteuer angerechnet werden.